انطلاقا من الأحكام الواردة بالمادة 65 من المدونة العامة للضرائب، يتم تحديد الربح العقاري الخاضع للضريبة أو المفروضة عليه الضريبة، بواسطة عملية طرح ما بين: ثمن التفويت بعد أن تسقط منه أو تخصم منه عند الاقتضاء مصاريف التفويت. ثمن التملك أو الاقتناء أو الحيازة بعد أن تضاف إليه مصاريف التملك ونفقات الاستثمارات المنجزة والفوائد التي أداها المتملك عن قرض أو عدة قروض منحت إليه من طرف مؤسسات قرض أو سلف مقبولة لإنجاز عمليات الاستثمار والتملك المذكورة. أولا: ثمن التفويت والمصاريف المخصومة منه عند الاقتضاء: 1) ثمن التفويت: يقصد بثمن التفويت الثمن المذكور بالعقد، أو القيمة التقديرية المصرح بها أو المعبر عنها أو المعترف بها أو المتفق عليها من لدن طرفي العقد. وهذا الثمن يمكن أن يكون موضوع تصحيح أو تعديل من طرف مفتش الضرائب المختص إذا تبين له وبناء على المعطيات والمقارنات المتوفرة لديه، انه لا يوافق ولا يطابق القيمة التجارية الحقيقية في تاريخ التفويت، وذلك في إطار مسطرة تصحيح الأساس الضريبي المنصوص عليها وعلى مقتضياتها في المادة 224 من المدونة العامة للضرائب. غير أنه في حالة تصحيح ثمن التفويت برفعه إلى ثمن مناسب وملائم للأثمنة السائدة في سوق العقار، فإن هذا الثمن الأخير هو الذي يجب العمل والاعتداد به سواء بالنسبة للضريبة على الشركات أو الضريبة على الدخل أو الضريبة على القيمة المضافة أو ضريبة التسجيل كما تنص على ذلك الفقرة الأولى من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب، وإن كانت هذه المادة تخلو من أية إشارة الى ضريبة التسجيل، وهو مجرد سهو من المشرع الجبائي ليس إلا، مع العلم أن المذكرة الصادرة عن المديرية العامة للضرائب تحت عدد 702 مكرر والمتعلقة بمقتضيات قانون المالية الانتقالي للفترة الممتدة من فاتح يناير الى 30 يونيه 1996 تشير إلى أن عملية تصحيح الأثمان يجب أن تتم بشكل متوازي وأن تشمل طرفي العقد معا: البائع الخاضع للضريبة على الدخل والمشتري الخاضع لواجب التسجيل. 2) مصاريف التفويت: يقصد بمصاريف التفويت مجموع التحملات والتكاليف والنفقات المادية المثبتة التي قام بها المفوت بمناسبة قيامه بعملية التفويت، حيث إنها كذلك، فإنها تخصم عند الاقتضاء من ثمن التفويت عند تصفية الضريبة، وتشمل: * مصاريف الإعلانات الإشهارية. * مصاريف السَّمسرة بما فيها أجرة السمسار أو الوسيط أو الوكيل بعمولة وكل من سعى للتقريب بين أطراف العقد أو تسهيل عملية التفويت. * مصاريف تحرير العقد بما في ذلك أجرة الموثق أو العدلان أو صاحب التأمينية أو المحاسب أو الكاتب العمومي. * التعويضات عن الإفراغ أو الإخلاء أو مغادرة المحل، وهذه التعويضات تمت إضافتها بمقتضى المادة 8 من قانون المالية لسنة 2008. يستحسن أن تكون مصاريف التفويت هاته مثبتة عن طريق الكتابة وبالكيفية القانونية الصحيحة، حتى يمكن خصمها من ثمن التفويت وتقليص هامش الربح العقاري الذي ستفرض عليه الضريبة. ثانيا: ثمن التملك والمصاريف والاستثمارات المضافة إليه: 1) ثمن التملك: يقصد بثمن التملك أو الاقتناء أو الشراء أو الحيازة، الثمن المعبر عنه أو المشار إليه بالعقد، سواء كان حقيقيا وواقعيا أو كان موضوع تقويم أو تقدير من لدن طرفي العقد أحدهما أو كلاهما في تاريخ التملك، أو كان موضوع تصحيح أو تعديل من طرف مفتش الضرائب المختص. غير أنه في حالة تفويت عقارات مكتسبة عن طريق الإرث، فإن قيمة التملك التي يجب الاخذ بها في تصفية الضريبة هي: * إما القيمة التجارية للعقارات كما هي مدونة في إحصاء التركة المنجز بطلب من الورثة أو أحدهم في طرف 12 شهرا الموالية للشهر الذي توفي فيه الموروث. * وإما القيمة التجارية للعقارات المصرح بها كما هي في تاريخ وفاة الموروث، في حالة غياب إحصاء التركة أو عدم إنجازه في المدة المشار إليها، مع مراعاة الأحكام الواردة في المادة 224 من المدونة العامة للضرائب المتعلقة بتصحيح الأساس الضريبي. أما في حالة تفويت عقارات تم اكتسابها عن طريق هبة أو صدقة أو تبرع، فإن قيمة التملك التي يجب الاعتداد بها هي: * إما قيمة التملك عند آخر تفويت بعوض سابق للهبة أو الصدقة أو التبرع، * إما القيمة التجارية للعقار عند آخر نقل لملكيته عن طريق الإرث، إذا تم ذلك بعد آخر تفويت، بمعنى أنه يجب اعتماد القيمة التجارية للعقار في تاريخ وفاة الموروث. * وإما ثمن تكلفة العقار في حالة تسليم الشخص لنفسه فيما يخص الضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بالمباني. هذا إذا كانت الهبة أو الصدقة معفاة من الضريبة، أي أنها قد تمت بين الأصول والفروع وبين الأزواج والإخوة والأخوات طبقا لأحكام الفقرة الثالثة من المادة 63 من المدونة العامة للضرائب. أما إذا تمت بين غير هؤلاء وكانت خاضعة للضريبة وكانت هي أصل الملك أو العقار المفوت فإن قيمة التملك التي يجب الأخذ بها في احتساب الضريبة هي تلك المصرح بها في العقد مع مراعاة الأحكام المنصوص عليها في المادة 224 السالف ذكرها. 2)مصاريف التملك: تضاف إلى ثمن التملك مجموعة من المصاريف تسمى مصاريف التّملك تمييزا لها عن مصاريف التفويت، وتشمل هي كذلك مصاريف كتابة العقد وواجبات التسجيل ورسوم التمبر ورسوم المحافظة العقارية ومصاريف السمسرة أو الوساطة... هذه المصاريف والتكاليف تقدر بشكل جزافي في نسبة 15% من قيمة التملك أو ثمن الاقتناء، اللهم إلا إذا استطاع المفوت إثبات تلك المصاريف بنسبة تفوق ذلك، فإنه في هذه الحالة يؤخذ بالمبلغ الأعلى في احتساب وتصفية الضريبة. 3) فوائد القروض: يقصد بها الفوائد التي أداها المتملك عن قرض أو عدة قروض تسلمها من هيئات أو مؤسسات قرض أو سلف مقبولة لإنجاز عمليات التملك والاستثمار. ولذلك فلابد من الإدلاء بكل الأوراق أو مؤسسات قرض أو سلف مقبولة لإنجاز عمليات التملك والاستثمار. ولذلك فلابد من الادلاء بكل الأوراق والوثائق الثبوتية التي تحدد الفوائد المذكورة سواء من حيث قيمتها أو من حيث السنة التي تمت فيها وعلاقاتها بالعقار وصاحب العقار الذي قام بعملية التفويت ويمكن ضربها في معامل إعادة التقييم قصد تحيينها مع السنة التي تم فيها التفويت وإضافتها بالتالي الى ثمن التملك والمصاريف والاستثمارات المرتبطة به. 4) الاستثمارات: هي مجموعة من النفقات المنجزة من طرف المالك على ملكه، والتي تضاف إلى ثمن التملك ومصاريف التملك وفوائد القروض والسلفات، وتشمل نفقات العقارات المبنية ونفقات العقارات غير المبنية: أ نفقات العقارات المبنية: تشمل نفقات عمليات البناء، والهدم وإعادة البناء وعمليات التوسيع والتجديد والتحسين المثبتة بكيفية قانونية ولا تدخل في حكم ذلك عمليات الزينة والتنميق، وكل عمليات الاصلاح التي تعطي للعقار رونقا وجمالية فائقين كالزخرفة والنقش والصباغة وطلاء الحيطان المصنوع من الورق أو الموكيت أو البلاستيك المصنع أو الفلين، أو ما شابه ذلك، وهذا ما أتت على ذكره المذكرة التفسيرية عدد 709 في صفحتها 53 الصادرة عن المديرية العامة للضرائب والمتعلقة بالمقتضيات الجبائية لقانون المالية لسنة 2001. ولو أننا نحتفظ كثيرا على استثناء هذه المصاريف الأخيرة من نفقات الاستثمارات، نظرا لأهميتها في إعطاء العقار القيمة والجودة التي تليق به وانعكاس ذلك على ثمن التفويت. ب نفقات العقارات غير المبنية: بالنسبة للأراضي المعدة للبناء تشمل تلك النفقات نفقات تجهيز الأرض وتقطيعها وتوزيعها على شكل قطع أو بقع كاملة التجهيز. أما بالنسبة للأراضي المعدة للفلاحة، فإن النفقات تشمل نفقات الإعداد والتجهيز وتنقية الأراضي من الأحجار والأشواك والأعشاب، وردم الحفر وتسوية الأرض ومدها بالري وبآلات وأنظمة السقي سواء باستعمال السواقي أو بالتنقيط الموضعي أو بالأدرع المحورية، وما إلى ذلك من إصلاح واستصلاح وغرس... 5) إعمال معاملات إعادة التقييم: إن ثمن التملك وما تضاف إليه من مصاريف وفوائد القروض ونفقات الاستثمارات، يخضع لعملية إعادة تقييم، تحتسب بضرب مجموع الثمن أو إجمالي القيمة أو الفائدة أو النفقة في المعامل المطابق للسنة المدنية التي تم فيها التملك أو منح فيها القرض أو أنجز فيها الاستثمار عن طريق ما يسمى (بمعاملات إعادة التقييم) وهي معاملات تصدر سنويا بموجب قرار لوزير الاقتصاد والمالية وينشر في الجريدة الرسمية، تحدد بموجبه معاملات إعادة التقييم المطبقة سواء في مادة الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية أو في مادة الضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بعمليات البناء، وذلك استنادا إلى الرقم الاستدلالي الوطني لمستوى وتكلفة المعيشة، وذلك ابتداء من سنة 1946، أما بالنسبة للسنوات التي تسبقها، فإن معاملات إعادة التقييم تحسب على أساس نسبة جزافية تبلغ 3% عن كل سنة. وتشمل إعادة التقييم كذلك قيمة الاكتتاب أو التملك من لدن الشركات التي يغلب عليها الطابع العقاري المشار إليها في الفقرة الثانية من المادة 61 من المدونة العامة للضرائب، فيما يتعلق بالأسهم أو حصص الفوائد أو حصص المشاركة. 6) إثبات الاستثمارات: إن الاستثمارات التي أنفقها المفوت قبل قيامه بعملية التفويت، يجب أن تكون مثبتة بالكيفية القانونية اللازمة ، ومن الأفضل إثباتها عن طريق الكتابة، وغالبا ما يكون الإثبات عبارة عن فاتورات أو أوراق أو وثائق تقوم مقامها (المادة 417 من قانون الالتزامات والعقود). جاء في المادة 146 من المدونة العامة للضرائب ما يلي: (يجب إثبات شراء جميع السلع والخدمات التي يشتريها الخاضع للضريبة مع بائع يكون خاضعا للرسم المهني، بفاتورة قانونية أو أية ورقة أخرى لها قوة الاثبات تحرر في اسم المعني بالأمر. ويجب أن تتضمن الفاتورة أو الوثيقة التي تقوم مقامها نفس البيانات المذكورة في المادة 145 III...). ولكي تكون الفاتورة قانونية بكل ما تحمله الكلمة من معنى يجب أن تكون وفق شكل معين وأن تكون مؤرخة ومرقمة ومسحوبة من سلسلة متصلة وموقعة ومدموغة ومختومة ومدققة ومفصلة بعناية من طرف التاجر أو المقاول أو البائع الذي قام بتسليمها في مقابل سلع أو خدمات أو أشغال، والذي يجب عليه أن يدون بها هويته التعريفية والجبائية والتجارية، بالإضافة الى الاسم الكامل للزبون أو المستفيد وعنوانه ونوعية السلع والبضائع وكميتها وأثمنتها وطبيعة الأشغال المقدمة والخدمات المنجزة، ومبلغ الضريبة على القيمة المضافة، ومراجع وكيفية الأداء، وجميع المعلومات والبيانات الأخرى الواردة بشكل مفصل بالمادة 145 من المدونة العامة للضرائب. أما بالبنسبة للعقارات المبنية كيفما كان تخصيصها أو الغرض الذي أعدت من أجله، فيجب أن تكون الفاتورات مسلمة خلال المدة الفاصلة بين تاريخ بداية الأشغال أو انطلاق الورش أو تاريخ رخصة البناء أو رخصة الاحتلال المؤقت لغرض البناء وبين تاريخ نهاية الأشغال أو انطلاق الورش أو تاريخ رخصة البناء أو رخصة الاحتلال المؤقت لغرض البناء وبين تاريخ نهاية الأشغال أو تاريخ رخصة السكن أو شهادة المطابقة أو رخصة الربط الكهربائي النهائية أو شهادة إدارية تثبت وضعية البناء. أما بالنسبة للأراضي والضيعات والمستغلات الفلاحية، فيجب أن تكون الفاتورات مسلمة خلال الفترة الممتدة من تاريخ التملك أو الاقتناء إلى تاريخ التفويت أو انتقال الملكية، دون الحديث عن الأشياء والآلات والتجهيزات القابلة للاهتلاك أو الاندثار:) (l amortissement لكن قد يجد مفتش الضرائب المختص نفسه أحيانا كثيرة أمام فاتورات صحيحة من حيث الشكل، لكنها في واقع الأمر عبارة عن فاتورات من صنع الخيال أو فاتورات مزورة بإتقان، خصوصا في المدن الكبرى حيث تنشط ظاهرة الإتجار بالفاتورات بشكل مخيف وفي واضحة النهار. وفي هذه الحالة يجب على مفتش الضرائب أن يكون حذرا للغاية ويقظا أكثر من اللازم وفطنا بما فيه الكفاية، وأن يعتمد في تمييزه بين الفاتورات السليمة وبين غيرها، على القرائن والمقارنات والتحقيقات والتمحيصات والمعاينات كلما تسرب الشك الى اعتقاده، مع ضرورة إخبار المصالح الجهوية والوطنية المكلفة بالتحقيق بكل فاتورة من هذا القبيل وهل هي واقعية أم هي من نسج الخيال. وعلى العموم فإنه إذا تعذر على المفوت إثبات قيمة التملك أو قيمة الاستثمارات أو هما معا، عن طريق الدليل الكتابي، كلا أو بعضا بسبب ظرف من الظروف، فإن هذه الأخيرة يمكن أن تكون موضوع تقدير من طرف المفوت نفسه مع بيان لتاريخ وطبيعة الأشغال المنجزة، كما يمكن له أن يستعين بخبير محلف أو بذوي الاختصاص في عملية التقدير تلك التي يجب أن تأخذ بعين الاعتبار خصوصيات ومميزات العقار المفوت وموقعه ومساحته ومحيطه وشكله... وإلا باشر مفتش الضرائب المختص مسألة التقدير وفق المقتضيات المنصوص عليها بالمادة 224 من المدونة العامة للضرائب.
