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Le système fiscal marocain: Moteur ou frein au développement de l'entreprise (Seconde partie)
par le Pr Rachid LAZRAK(*)
Publié dans L'Economiste le 31 - 05 - 2007

La fiscalité comporte une double portée: d'abord une portée collective, en ce sens que la fiscalité concerne l'ensemble de la communauté en tant que telle: d'où des questions importantes qu'il y a lieu de poser; dont notamment la question de savoir quelle place doit avoir la fiscalité dans la vie d'une nation et surtout quel rôle doit jouer la fiscalité dans le développement économique et social de notre pays, au moment où le Maroc se trouve confronté à de nombreux défis, dont celui de la mondialisation. Ensuite une portée individuelle, en ce sens que la fiscalité touche directement ou indirectement la personne, en tant que salarié, épargnant, agriculteur, propriétaire, consommateur, entrepreneur ou simple citoyen. L'entreprise, quant à elle, se trouve concernée par la fiscalité, dans sa double portée: elle constitue l'unité de création de la richesse, bénéfique pour toute la communauté, mais en même temps, elle constitue le cadre normal où les personnes exercent leurs activités et réalisent des profits. Autrement dit, l'entreprise est intéressée par la fiscalité, dans sa double dimension: macro et microéconomique. A travers l'entreprise, l'Etat essaie de faire de la fiscalité un des instruments de développement économique et social, et en même temps, il lui demande d'être le principal pourvoyeur de recettes, nécessaires pour faire face aux dépenses publiques. Ainsi, l'entreprise se trouve être l'élément central de tout système fiscal. Qu'en est-il alors du système fiscal marocain par rapport à l'entreprise: est-il un moteur de son développement ou au contraire un frein? Après avoir abordé dans notre édition d'hier le rôle moteur du système fiscal marocain, l'auteur identifie aujourd'hui les freins.
Les limites du système fiscal marocain sont, à notre avis, au nombre de trois:
- Des limites liées à la conception des textes fiscaux;
- Des limites liées à l'application des textes fiscaux;
- Des limites liées aux relations entreprises, administration fiscale.
· Les limites liées à la conception des textes fiscaux
Ces limites sont, malheureusement, nombreuses et dénotent, souvent de la triple pression que subit à l'administration fiscale: D'abord celle des dépenses publiques qui vont en augmentant, dans une conjoncture économique pas toujours facile marquée par le tarissement des recettes de la privatisation, les aléas naturels, comme le manque de pluviométrie, ou encore des aléas liés à la conjoncture internationale, comme l'augmentation du prix du pétrole et la baisse des droits de douane. Ensuite celle des institutions financières internationales (FMI, Banque mondiale et Union européenne) qui préconisent, de façon pressante, la mise en place de certaines réformes (comme celle de la TVA) ainsi que le maintien du déficit, dans des proportions appliquées dans les pays les plus avancées, avec notamment l'augmentation des recettes fiscales.
Enfin, celle des intérêts corporatistes qui voudraient obtenir de plus en plus d'avantages fiscaux et d'exonérations, à tel point que les principes mis en place par la charte de l'investissement sont largement dépassés. Quelles sont alors les limites liées à la conception des textes fiscaux ?
Depuis la grande réforme fiscale des années 1980, les lois fiscales ainsi que les notes circulaires y afférentes ont connu des modifications permanentes, à tel point que l'expert fiscal le plus averti, pour ne pas parler du simple contribuable, se trouve perdu dans cette «jungle de textes fiscaux» et doit consulter des textes et des décisions disparates, pas toujours disponibles et, surtout, pas toujours en harmonie les uns avec les autres.
D'où l'effort tout à fait méritoire de l'administration fiscale de créer un Code général des impôts qui est entré en application dès le 1er Janvier 2007 et qui comprend le livre d'assiette et de recouvrement et le livre des procédures fiscales.
Si sur le fond, on ne peut que se féliciter des efforts de l'administration fiscale, sur la méthode, on ne peut pas ne pas faire les deux remarques suivantes.
Nous aurions aimé que le Code général des impôts soit préparé et promulgué en même temps, évitant ainsi des contradictions ou des redites.
L'idéal aurait été qu'il soit accompagné, en même temps, par une note circulaire qui explicite ses dispositions. Nous aurions aimé, également, que le Code général des impôts fasse l'objet d'une loi distincte et ne soit pas soumis au Parlement dans le cadre de lois de Finances qui sont discutées dans des conditions particulières. A titre d'exemple, le livre d'assiette et de recouvrement qui regroupait plus de 250 articles a été discuté et voté dans chacune des deux chambres en 21 jours par moins de 60 membres. Parmi les points noirs de l'évolution de la fiscalité marocaine figure la question de la réévaluation des bilans, prévue par la loi organique de l'IS, sous réserve de la publication d'un décret d'application qui n'a jamais vu le jour, jusqu'à ce que les dispositions relatives à la réévaluation soient purement et simplement abrogées en 2004.
Autre exemple, celui des opérations de scission qui ne bénéficient pas du régime de faveur, institué dans le cas des fusions, alors que les deux opérations présentent de nombreuses similitudes.
Par ailleurs, l'absence d'une fiscalité de groupes constitue une lacune importante dans le dispositif fiscal marocain, au moment où l'évolution de l'économie mondiale tend de plus en plus vers la concentration d'entreprises. En effet, contrairement au système qui veut que les résultats déficitaires d'une société d'un groupe soient compensés par les résultats bénéficiaires des sociétés du même groupe, au Maroc, il y a un cloisonnement étanche entre les sociétés d'un même groupe, sauf lorsqu'il s'agit, pour l'administration fiscale, lors d'un contrôle, d'établir les liens de dépendance pour redresser les transferts de bénéfices au sein d'un même groupe. D'ailleurs, l'une des innovations importantes apportées par le livre des procédures, c'est l'extension de cette notion de dépendance aux entreprises situées au Maroc et hors du Maroc.
Par ailleurs, nous avons, également, des textes qui édictent des règles différentes et parfois contradictoires concernant le même impôt et les mêmes situations. C'est le cas de la solidarité, telle que réglementée par le code de recouvrement des créances publiques, le code de commerce ou la loi relative à l'IS, dans les cas de cession de fonds de commerce ou de fusion de sociétés.
· Les limites liées à l'application des textes fiscaux
En plus des conventions fiscales internationales (le Maroc en a signé une quarantaine), de la Constitution, des lois, des textes réglementaires (décrets, arrêtés, règlements), des décisions des tribunaux, la source principale reste la doctrine administrative qui reflète la position de l'administration fiscale. La note circulaire ou l'instruction constitue la principale composante de cette doctrine.
Or, souvent, au lieu de se limiter à interpréter la loi fiscale, la circulaire administrative crée cette loi. Ce qui est contraire aussi bien à la Constitution (article 17) qu'aux décisions des tribunaux qui ont fait la distinction entre les circulaires interprétatives et les circulaires réglementaires.
Au Maroc et en France notamment, il a été admis par les tribunaux (le Conseil d'Etat français notamment) que le contribuable est en droit d'invoquer l'illégalité d'une circulaire, si elle déforme ou dépasse l'esprit de la loi. Par contre, le même contribuable peut se prévaloir d'une mesure bienveillante de l'Administration, même si celle-ci n'est pas prévue par la loi. Le problème est que dans la pratique, les agents de l'administration fiscale privilègent la circulaire à la loi, car ils sont tenus à l'obéissance hiérarchique.
· Les limites liées aux relations administration fiscale/contribuables
Malgré des progrès importants qui ont été réalisés pour assainir les rapports entre les contribuables et l'administration fiscale, ces rapports restent marqués par une certaine suspicion, pour ne pas dire d'animosité.
Pour cela, le contribuable doit comprendre que l'administration fiscale est un partenaire incontournable, dont le rôle est de défendre les intérêts du Trésor. De leur côté, les agents de l'administration fiscale doivent comprendre que l'Etat a besoin de contribuables qui payent leurs impôts et que tous les contribuables ne sont pas tous des fraudeurs. Ils doivent bénéficier, dans tous les cas, de la présomption d'innocence. Autrement dit, il nous semble qu'il y a lieu d'assainir les relations entre l'administration fiscale et le citoyen, sachant que les agents de l'administration fiscale sont eux-mêmes des contribuables directement ou indirectement (IR/Salaires, IR/Profits fonciers, TVA en tant que consommateurs…) et que tout service public est avant tout un service du public.
Il nous semble qu'il y a un recul dans les garanties accordées aux contribuables, et ce, à différends niveaux:
- Lors des contrôles fiscaux, on constate des rejets de comptabilités presque systématiques;
- Il y a incontestablement un glissement du contrôle fiscal vers un contrôle comptable et ceci a été consacré par l'article 8 du Code général des impôts;
Certes, les entreprises sont tenues à des obligations comptables, mais ces obligations font l'objet de contrôles de la part des commissaires aux comptes et des auditeurs.
En fait, à ce niveau, il existe certainement un problème de dosage. Un autre problème concerne la formation des magistrats en matière fiscale.
Il s'agit des juges que l'on trouve à la tête des commissions de taxation et dans les tribunaux qui statuent en matière fiscale.
Or il est évident que ces juges doivent avoir une formation comptable et fiscale. Mieux encore, il est temps que l'on crée des «tribunaux fiscaux» ou au moins des chambres spécialisées au sein des tribunaux administratifs.
Le système marocain est incontestablement un système avancé et des efforts importants ont été déployés pour sa modernisation, sa simplification et son harmonisation, mais qui reste marqué par des limites importantes.
Faut-il, pour autant, au moment où le Maroc dispose, pour la première fois, d'un véritable Code général des impôts, préconiser une réforme profonde de ce système, au risque de remettre en cause les acquis actuels?
A notre avis, il y a lieu de distinguer deux étapes:
1) Une étape de consolidation des réformes actuelles et cette consolidation pourrait prendre plusieurs formes:
- Profiter de la promulgation du Code général des impôts et des notes circulaires y afférentes pour améliorer et même écarter des dispositions qui posent et poseront des problèmes au niveau de la conception des textes fiscaux et de leur application;
- Aller dans le sens de l'assainissement des relations entre l'administration fiscale et les contribuables en mettant en place une « Charte des contribuables » où les droits et les obligations de chacune des parties seront définis avec précision, limitant ainsi toute relation occulte et incontrôlée;
- Transformer la commission locale de taxation en « commission locale de conciliation » où des tentatives de règlements amiables des contentieux interviendront avant tout recours à la Commission nationale de recours fiscal et aux tribunaux;
- Assurer aux magistrats qui sont impliqués dans des différends fiscaux une formation comptable et fiscale, dans la perspective de créer des « tribunaux fiscaux » ou au moins des chambres spécialisées au sein des tribunaux administratifs;
- Elargir l'assiette fiscale en ramenant le secteur informel dans le giron de la légalité fiscale en lui appliquant des taux réduits d'imposition pour les petites et moyennes entreprises qui composeront la grande majorité du tissus économique national, comme cela existe dans d'autres pays comme la France (25% au lieu de 33,33% d'IS);
- Mettre en place une politique fiscale de groupes, pour encourager la concentration d'entreprises marocaines, de dimension internationale;
- Refondre le Code de recouvrement des créances publiques qui recèle de dispositions antiéconomiques pour l'adapter à la législation fiscale et tenir compte de la suppression progressive et courageuse au Maroc du principe de la séparation des administrateurs et des comptables.
2) Une étape de réflexion profonde qui touche l'ensemble du système fiscal marocain en l'intégrant dans une politique économique et sociale audacieuse et volontariste, sachant que:
- Il est temps de se libérer des pressions budgétaires, des pressions corporatistes et celles des institutions financières internationales qui préconisent, parfois, des solutions qui ne tiennent pas compte du contexte national;
- La mondialisation est aussi « fiscale » et que plusieurs Etats, dans le monde, se sont engagés dans une politique de « compétitivité fiscale » en instaurant des systèmes attrayants comme la «flat tax» (la taxe unique, libératoire de tous impôts); jamais le taux de croissance n'a été aussi élevé, dans les ex-pays du bloc de l'Est, que depuis l'instauration de la « flat tax »;
- Toute réflexion sérieuse ne peut aboutir que si l'on dispose d'instruments économiques et financiers fiables (statistiques, simulations, prospectives…);
- Enfin, cette réflexion devrait être le fait d'une équipe qui serait constituée dans le cadre d'un « Conseil supérieur des impôts » où seraient représentés tous les acteurs concernés par la politique fiscale et ce, à l'instar de ce qui existe dans d'autres pays étrangers, notamment en France.
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Déficit de publication
Une autre limite est liée à la disponibilité des textes fiscaux et surtout les décisions des commissions de taxation et celles des tribunaux, en matière fiscale, qui ne sont pas publiés. Or le contribuable a besoin de connaître la position de ces commissions et de ces tribunaux pour avoir plus de visibilité. A titre de comparaison, en France, la doctrine administrative ainsi que les décisions des tribunaux font l'objet d'une publication régulière.
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TVA: Le casse-tête du butoir
Un autre exemple des difficultés d'application des textes fiscaux est celui du «butoir» en matière de TVA.
Le « butoir » oblige l'entreprise, soumise à des taux différents, en amont et en aval, à disposer d'un crédit de TVA, de façon permanente et parfois infinie, alors que, par ailleurs, elle a des besoins importants de trésorerie.
D'ailleurs, l'administration fiscale reconnaît elle-même qu'il s'agit d'un « crédit structurel non remboursable » (note circulaire n° 713 commentant la loi de Finances 2004). Le «butoir» a frappé, de plein fouet, en 2007, des secteurs entiers, comme celui du leasing.
A ce problème, s'ajoute celui du délai de remboursement du crédit de TVA, prévu à 4 mois maximum par les dispositions relatives à la TVA (article 103-4° du Code général des impôts) mais qui est rarement respecté.
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Pratiques dangereuses
Par ailleurs, des pratiques dangereuses ont été parfois constatées lors des contrôles fiscaux et ce, pour éviter la mise en oeuvre de la procédure contradictoire (émission de complément d'impôts, compensation fiscale et compensation comptable, article 65 du Code général des impôts concernant les redressements des valeurs déclarées en matière immobilière).
C'est la raison pour laquelle nous pensons qu'il y a lieu de mettre en place une « charte des droits et obligations du contribuable » comme cela existe en France et en Espagne, par exemple, une charte qui serait placée sous le triple signé «respect, simplicité et équité».
Parmi les dispositions de cette charte, on citera:
- Un contact facilité avec l'administration fiscale par internet, téléphone ou guichet;
- Un compte fiscal accessible par internet (déclaration, paiement, état fiscal du contribuable);
- La relance amiable: par simple courrier, le contribuable est invité à rectifier sa déclaration, sans sanction, ni pénalité en cas de retard;
- Le contrôle fiscal à la demande de l'entreprise;
- Les délais de 30 jours sont uniformes pour le contribuable et l'administration;
- Le même taux d'intérêt de retard pour les deux parties;
- Création d'un comité des usagers qui donnera des avis, remarques, observations, recommandations.
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(*) Professeur émérite de la Faculté des sciences juridiques, économiques et sociales de Casablanca.


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